Возмещение расходов комиссионера

Как произвести возмещение расходов комиссионера?

Что выплачивает комитент по договору комиссии

Предметом договора комиссии согласно п. 1 ст. 990 Гражданского кодекса РФ является исполнение поручений комитента по совершению одной или нескольких сделок.

Сделки заключаются за счет комитента, но права и обязанности по ним появляются у лиц, их совершивших, — комиссионеров. За исполнение поручения, т. е. совершение сделки, комиссионеру полагается вознаграждение (ст. 991 ГК РФ), а в случае предоставления ручательства — дополнительная премия.

Договор комиссии возмездный, поэтому вышеуказанные выплаты совершаются в любом случае, даже если суммы договором не определены. Согласно п. 2 ст. 991 ГК РФ за комиссионером сохраняется право получить вознаграждение и возмещение расходов, если сделка не была исполнена по причинам, зависящим от комитента.

В ст. 1001 ГК РФ говорится о том, что комиссионер может требовать возмещения расходов, понесенных им во время исполнения поручения комитента. Данная формулировка довольно расплывчата и вызывает много споров среди контрагентов, поэтому определить статьи расходов, подлежащих обязательному возмещению, можно из судебной практики.

Какие расходы комиссионера возмещаются комитентом: судебная практика

Приведем примеры, в каких случаях комитент должен возместить расходы комиссионера согласно ст. 1001 ГК РФ. Это могут быть:

  • расходы на доставку, которые понес комиссионер для перевозки товаров комитента, а также штрафы перевозчикам (постановления Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 20.01.2017 по делу № А-82-1717/2016, ФАС Дальневосточного округа от 24.11.2008 по делу № А73-3193/2008-86);
  • арендная плата за участок, где происходит строительство по поручению комитента, а также оплата стройматериалов и труда строителей, привлеченных комиссионером (решение Заднепровского районного суда г. Смоленска от 09.11.2017 по делу № 2-1393/2017);
  • комиссионные сборы финансовых институтов за зачисление и переводы денежных средств комитента (решение Москаленского районного суда Омской области от 27.03.2017 по делу № 2-118/2017);
  • предпродажная подготовка транспортного средства, взятого комиссионером на реализацию (решение Дятьковского городского суда Брянской области от 03.10.2016 по делу № 2-904/2016);
  • реклама для комитента, получение сертификата на его продукцию (решение Миллеровского районного суда Ростовской области от 09.11.2015 по делу № 2-1562/2015).

Отметим, что не подлежат возмещению расходы комиссионера на его деятельность. Таковыми являются общехозяйственные расходы: аренда помещения для продажи товара, транспортные расходы, выплаченная персоналу зарплата и т. д. (см. постановление Арбитражного суда Московского округа от 20.02.2017 по делу № А40-10229/2016).

Зачет возмещения расходов между комиссионером и комитентом

Статья 997 ГК РФ позволяет комиссионеру удержать сумму возмещения расходов сразу — при получении от 3-го лица денег для комитента. Оформлять зачет в таком случае не требуется

Однако, если по договору комиссии была предусмотрена иная процедура (перечисление полученных от 3-х лиц денег комиссионером комитенту, а затем выплата возмещения расходов комиссионеру), то для удержания в счет возмещения расходов комиссионер должен направить комитенту заявление о зачете по правилам ст. 410 ГК РФ.

Аналогично зачетом оформляется удержание из средств комитента в счет долга, не связанного с договором комиссии.

Комитент не имеет напрямую отношения к обороту между комиссионером и контрагентами, с которыми последний контактирует для исполнения поручения. Встречаются случаи, когда комиссионер кому-то задолжал, а комитент, приобретший у кредитора право требования к комиссионеру, предлагает последнему вместо выплаты возмещения расходов погасить такой долг. Однако такое соглашение не является законным — по мнению судов, зачет в данном случае противоречит правовой природе комиссии (постановление ФАС СКО от 06.09.2007 по делу № А32-3199/2006-20/16).

Ограничение права комиссионера на возмещение расходов

Судебная практика придерживается позиции, что договором комиссии можно ограничить или обусловить право комиссионера на возмещение расходов.

  • расходы должны в предусмотренном договором порядке согласовываться с комитентом (Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.12.2013 по делу № А56-37342/2013);
  • расходы на расчеты с контрагентами и погрузочно-разгрузочные работы относятся за счет комиссионера-консигнатора (Постановление ФАС Московского округа от 30.09.2003 № КГ-А40/7387-03);
  • расходы возмещаются только в случае, если представлены доказательства этих расходов (Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 10.09.2007 по делу № А29-499/2007А).

Однако не все условия об ограничении возмещения расходов одобряются судами. Например, не учитывалось судом при рассмотрении спора условие о возмещении расходов только в случае повышения комитентом вознаграждения комиссионеру до 10 % от выручки. Суд пояснил, что в данном случае возмещение расходов ставится в прямую зависимость только от желания комитента (Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 11.04.2017 по делу № А33-13425/2016).

Таким образом, возмещение расходов комиссионера происходит только в части, связанной с исполнением поручения комитента. Возмещение расходов может перечисляться комитентом комиссионеру или удерживаться комиссионером из выплат, полагающихся комитенту. Право на возмещение расходов можно ограничить договором, и, скорее всего, такой пункт будет сочтен судами законным, если условие выплаты расходов комиссионеру не будет связано с односторонним волеизъявлением комитента.

Распределение расходов по договору комиссии

Разъясните, какие расходы организация, являющаяся комиссионером, может относить в состав собственных расходов, а какие должен возмещать комитент?

Е. Сумароков, г. Калуга

Согласно ст. 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента, то есть комиссионер оказывает комитенту посреднические услуги за определенную сумму вознаграждения. Следует отметить, что договор комиссии допускает предоставление только одного вида услуг — совершение сделок (заключение договоров), то есть указанный договор не предполагает оказания комиссионером каких-либо других возмездных услуг комитенту.

Если согласно договору комиссии возмездные услуги, не связанные с заключением договоров, все-таки оказываются, то такой договор является смешанным. По такому договору дополнительные услуги, оказываемые комиссионером (к примеру, доставка товара комитента покупателю собственным транспортом), должны быть указаны в договоре отдельно от принятого им на себя комиссионного поручения либо закреплены в соответствующем дополнительном договоре. Также отдельно следует указать плату за эти услуги, в противном случае оказание дополнительных услуг будет квалифицировано как безвозмездное. При этом расходы, связанные с оказанием комитенту дополнительных услуг, подлежат возмещению за счет доходов, получаемых от оказания этих услуг. Помимо комиссионного вознаграждения комитент обязан возместить комиссионеру суммы, израсходованные им на исполнение комиссионного поручения (ст. 1001 ГК РФ).

Конкретного перечня расходов, которые комиссионер может относить в состав собственных расходов, а какие должен возмещать комитент, в ГК РФ нет. Есть указание только на то, что комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре комиссии не установлено иное.

Исходя из обычаев делового оборота основой для определения источника покрытия произведенных комиссионером расходов (возмещение за счет комитента или собственные источники) являются условия договора комиссии. Так, сторонами может быть оговорено, что комиссионер совершает ряд других сделок с третьими лицами, непосредственно связанных с реализацией комиссионных товаров, например транспортировкой, страхованием комиссионного товара, рекламой и т. п. Такие затраты несет собственник товара, соответственно они включаются в состав затрат комитента как связанные со сбытом товаров (продукции). Например, в случае осуществления организацией комиссионной торговли подлежат возмещению комитентом следующие расходы: транспортные услуги, оказанные сторонней организацией; реклама; страхование.

Если в договоре комиссии будет предусмотрено возмещение комитентом расходов по хранению, то к представленному выше перечню расходов можно добавить:

— услуги складского хранения товара;

— аренда склада и эксплуатационные услуги по аренде склада;

— услуги по охране имущества комитента.

По общему правилу собственные расходы комиссионера — это расходы, обусловленные осуществлением им своей хозяйственной деятельности и не связанные напрямую с исполнением договора комиссии (расходы на оплату труда, общехозяйственные расходы и т. п.).

Все расходы комиссионера, связанные непосредственно с исполнением договора комиссии (расходы, понесенные в пользу комитента), в составе расходов комиссионера не отражаются, а учитываются им на счетах учета расчетов и подлежат возмещению комитентом в соответствии с условиями договора (п. 3 ПБУ 10/99). Так, если информационные и консультационные услуги, а также расходы по командировке сотрудников будут напрямую связаны с исполнением поручения по договору комиссии, то они будут подлежать возмещению комитентом на основании представленного комиссионером отчета и приложенных к нему документов, подтверждающих произведенные расходы.

Во избежание споров между комитентом и комиссионером по вопросам возмещения расходов последнего на выполнение поручения комитента всегда рекомендуется по возможности подробно отразить в договоре, какие именно расходы вправе производить комиссионер за счет комитента.

В соответствии с подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль в состав доходов комиссионера не включаются следующие суммы:

• средства, поступающие к комиссионеру от покупателей в пользу комитента;

• средства, поступающие к комиссионеру от комитента в счет возмещения затрат, понесенных им в связи с исполнением договора комиссии.

При этом в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения, не включаются средства, перечисленные комиссионером при выполнении договоров комиссии в пользу комитента (подп. 9 ст. 270 НК РФ).

Следует отметить, что в том случае если расходы, понесенные комиссионером при выполнении поручения комитента, не будут предъявлены к возмещению или комитентом будет отказано в их возмещении (в частности, на основании отсутствия договоренности), то сумма таких расходов в бухгалтерском учете комиссионера включается в состав внереализационных расходов и не учитывается при исчислении налога на прибыль ввиду отсутствия экономической обоснованности.

Комиссионное вознаграждение, причитающееся комиссионеру по договору комиссии, а также вознаграждение за оказанные комитенту дополнительные услуги являются (согласно учетной политике) доходами комиссионера от обычных видов деятельности или прочими операционными доходами (п. 5, 7 ПБУ 9/99).

Для налогообложения прибыли комиссионное вознаграждение и вознаграждение за оказанные комитенту дополнительные услуги являются доходом комиссионера от реализации услуг (п. 1 ст. 249 НК РФ). В состав расходов организации, осуществляющей посредническую деятельность, принимаемых для целей исчисления налога на прибыль, включаются любые обоснованные и документально подтвержденные расходы (п. 1 ст. 252 НК РФ), связанные с осуществлением хозяйственной деятельности организации, за исключением расходов, поименованных в ст. 270 НК РФ.

642. Обязан ли комитент возмещать комиссионеру расходы, понесенные последним в связи с исполнением договора комиссии?

Комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.

Комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре комиссии не установлено иное (ст. 1001 ГК). В частности, стороны вправе установить, что расходы по выполнению комиссионного поручения включаются в состав вознаграждения комиссионера (см. постановление ФАС СЗО от 08.08.2007 N А56-13464/03).
В одном из налоговых дел окружной суд следующим образом определил природу расходов комиссионера: “Учитывая положения ст. 1001, 1005, 1011 ГК РФ, суды обеих инстанций пришли к выводу, что расходы, осуществляемые по агентским договорам, являются расходами принципала, а не агента” (см. постановление ФАС ЦО от 11.12.2006 N А64-1948/04-13).
Весьма пространные рассуждения относительно того, как соотносятся между собой стоимость товара, отчужденного комиссионером, и расходы по выполнению комиссионного поручения, содержатся в одном из постановлений ФАС СЗО: “Цена реализации товара и расходы, понесенные при исполнении комиссионного поручения, могут как зависеть, так не зависеть друг от друга. Так, при транспортировке товара учитывается его количество, вес, а также протяженность перевозки, при приемке товара принимаются во внимание его количественные и качественные характеристики. В этом случае определение размера расходов не зависит от цены товара. В то же время исходя из стоимости товара исчисляются налоги и пошлины при его перемещении через таможенную границу” (см. постановление ФАС СЗО от 22.09.2006 N А56-13464/03).
Таким образом, к расходам комиссионера суды относят не только расходы, составляющие плату по гражданско-правовым договорам, заключенным комиссионером для исполнения комиссионного поручения, но и налоговые и таможенные платежи, уплаченные комиссионером соответствующим органам (см. постановления ФАС ЗСО от 15.05.2006 N Ф04-1668/2006(22263-А70-31), ФАС СЗО от 20.02.2007 N А56-24900/2005, от 21.06.2007 N А56-46793/2006).
Суды, рассматривая споры между комиссионером и комитентом о взыскании расходов комиссионера, исходят из того, что расходы должны быть документально подтверждены*(715) (см. постановления ФАС ЗСО от 20.10.1999 N Ф04/2198-372/А46-99, ФАС СКО от 09.02.2006 N Ф08-6679/05) и находиться в причинной связи с исполняемым комиссионером поручением (см. постановления ФАС МО от 26.04.2005 N КА-А40/3115-05, от 23.06.2005 N КГ-А40/5103-05).
Поэтому представляется сомнительной возможность возложения на комитента расходов комиссионера по эксплуатационному, коммунальному обслуживанию его складских и офисных помещений, а также расходов на отопление, водоснабжение, электроэнергию, телефонную связь (как это было сделано ФАС ЦО в постановлении от 27.04.2006 N А23-2547/05Г-8-108). Указанные расходы не находятся в непосредственной связи с исполнением комиссионером комиссионного поручения.
В одном из дел окружной суд положительно отнесся к возможности взыскания комиссионером в качестве расходов по исполнению поручения денежных сумм, связанных с оказанием юридических услуг по взысканию задолженности третьего лица за товары, принадлежавшие комитенту и поставленные комиссионером третьему лицу по договору поставки. Правда, в данном деле суд специально подчеркнул, что судебное взыскание задолженности осуществлялось комиссионером по просьбе комитента (см. постановление ФАС МО от 04.02.2003 N КГ-А40/8474-02).
Расходами комиссионера признаются также суммы, взысканные с него третьим лицом (стороной по заключенному комиссионером договору) в связи с ненадлежащим исполнением договора по причинам, зависящим от комитента (см. постановление Президиума ВАС РФ от 21.11.2000 N 5551/00).
Очень интересное суждение по поводу возможности компенсации затрат по исполнению комиссионером поручения было сделано судом в следующем деле. Комиссионер потребовал от комитента возмещения расходов, связанных с увеличением железнодорожного тарифа. Суд установил, что отправка груза комиссионером состоялась с задержкой. Увеличение тарифа произошло после того, как груз должен был быть отправлен в соответствии с условиями договора комиссии. Суд отказал в удовлетворении исковых требований, указав, что расходы возникли по вине комиссионера, несвоевременно отправившего груз (см. постановление ФАС СЗО от 14.03.2001 N А56-31941/00).
Право на возмещение расходов не связано со срочным или бессрочным действием договора комиссии. В частности, в одном из дел окружной суд признал неверным вывод нижестоящего суда, который пришел к выводу о том, что право требования возмещения понесенных комиссионером расходов возможно только тогда, когда договор комиссии был заключен без указания срока действия (см. постановление ФАС ВСО от 07.12.2000 NА19-5741/00-31-ФО2-2611/00-С2).
643. Каковы основания прекращения договора комиссии?

Читайте также:  Можно ли арендовать квартиру под офис

Статья 1002 ГК содержит четыре основания прекращения договора комиссии: отказ комитента от исполнения договора комиссии, отказа комиссионера от договора комиссии (если такой отказ допускается законом или договором), смерть комиссионера, признание его недееспособным или безвестно отсутствующим и признание комиссионера – индивидуального предпринимателя банкротом.
Последнее основание для прекращения договора комиссии суды толкуют расширительно, констатируя, что при признании несостоятельным комиссионера – юридического лица договор комиссии также прекращается (см. постановление ФАС МО от 18.07.2001 N КГ-А40/3472-01).

Компенсация допрасходов комиссионера

Комиссионер вправе претендовать на возмещение фактических расходов, которые он понес в связи с выполнением своих обязанностей по договору комиссии. Это четко прописано в ст. 1024 Гражданского кодекса Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV (далее — ГКУ). Причем такое право будет у него даже в том случае, если его не зафиксировать в договоре.

Что же это за право и как им пользоваться комиссионеру? Давайте сперва рассмотрим, как такое право обычно реализуется между сторонами договора.

Первое правило: возмещение осуществляется сверх комиссионного вознаграждения

Ведь возмещение расходов комиссионера является не формой оплаты предоставляемых услуг комиссии, а лишь формой компенсации сумм, фактически потраченных на выполнение данного комиссионеру поручения. Такого же мнения придерживаются и суды, разграничивая возмещение расходов комиссионера и плату за комиссионную услугу (см., например, постановление Харьковского апелляционного хозяйственного суда от 03.07.2006 г. по делу № 4/329-05).

Во-вторых, стороны договора комиссии, конечно же, могут включить в него условие, по которому комитент не возмещает комиссионеру понесенные им расходы. Но это условие лучше завуалировать под указания комитента по выполнению договора. То есть прописать в договоре, какие именно действия поручены комиссионеру и что никаких дополнительных услуг/работ комитент не требует (в противном случае комиссионер несет их за свой счет).

В-третьих, комиссионер имеет право на возмещение расходов даже в том случае, если им не было выполнено данное комитентом поручение. Главное, чтобы было достаточно доказательств того, что (1) комиссионер предпринял все от него зависящее с целью выполнения договора и (2) поручение не выполнено по не зависящим от него причинам.

В-четвертых, по общему правилу, компенсация таких расходов может осуществляться не только путем перечисления соответствующих сумм комитентом, но и путем их удержания комиссионером из средств, которые поступают ему в пользу комитента (ч. 1 ст. 1020 ГКУ). Правда, такой вариант расчетов нередко приводит к спорам (в частности, из-за несогласия комитента на осуществление тех или иных расходов).

То есть при реализации права на возмещение расходов (в том числе и в случае возникновения спора с комитентом в вопросе, должны ли возмещаться те или иные расходы комиссионера), определяющими будут следующие факторы:

1) обоснование комиссионером связи понесенных расходов с выполнением договора комиссии (насколько те или иные затраты были необходимы для выполнения комиссионного поручения);

2) оговаривали ли стороны договора перечень возможных расходов и/или ограничение их размера, а также необходимость согласования с комиссионером дополнительных расходов;

3) действовал ли комиссионер согласно указаниям комитента либо отклонился от них;

4) было ли выполнено комиссионное поручение;

5) было ли обусловлено невыполнение комиссионного поручения (если оно не выполнено) обстоятельствами, не зависящими от комиссионера;

6) есть ли документальное подтверждение факта осуществления комиссионером соответствующих расходов (см. постановление ВХСУ от 05.10.2010 г. по делу № 2-27/11133.1-2008).

Самый оптимальный вариант — это

прописать в договоре специальный пункт с перечнем дополнительных расходов, которые комиссионеру предстоит понести при выполнении комиссионного поручения

Причем тут же должно быть четко указано, что эти расходы комитент обязуется возместить, а все остальные расходы (кроме перечисленных) комиссионер несет за свой счет без возмещения. Кроме того, в договоре есть смысл прописать предельную сумму такой компенсации, поскольку сама по себе ст. 1024 ГКУ ее не ограничивает (см. постановление Киевского апелляционного хозяйственного суда от 10.03.2015 г. по делу № 910/23175/13).

Если же на момент заключения договора «список» таких расходов пока не определен, то возможность их возникновения и компенсации, по крайней мере, можно предусмотреть «наперед». Например, в договор можно включить условие, что при возникновении необходимости комиссионером понести расходы, не предусмотренные прямо договором, комиссионер запрашивает у комитента его согласие на такие расходы, а комитент должен подтвердить готовность их возместить (также есть смысл оговорить срок для направления такого подтверждения).

Природа возмещаемых допрасходов

Договор, который предусматривает возмещение дополнительных расходов комиссионера, классифицируется как договор комиссии на покупку услуг. Соответственно в таком же ключе эти суммы учитываются в учете как комиссионера, так и комитента. Подробнее об учете по договору комиссии см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 51, с. 4.

Здесь же только предупредим, что довольно долго налоговики сумму возмещения расходов комиссионеру, в том числе не облагаемых НДС, требовали включать в базу обложения НДС (см. консультацию из подкатегории 101.06 БЗ, которая сейчас переведена в недействующие). На наш взгляд, выводы о включении в базу обложения сумм возмещения стоимости не облагаемых НДС операций лишены правовых оснований. Ведь такие операции комиссионер фактически осуществляет по поручению, за счет и в интересах комитента, а значит, при компенсации их стоимости должны применяться общие комиссионные правила обложения НДС. То есть, если комиссионер во исполнение договора комиссии приобретает не облагаемую НДС услугу, то при дальнейшем возмещении ее стоимости комитентом начислять на данную операцию НДС оснований нет.

Теперь подробнее остановимся на самих расходах и выясним, какие же расходы комиссионер может потребовать к возмещению, а какие нет.

Расходы на транспортировку, погрузку/разгрузку товара

От комитента к комиссионеру (от комиссионера к комитету — если договор на покупку). Чаще всего такие услуги сразу оплачиваются комитентом. Если же их оплатил комиссионер, его расходы подлежат возмещению комитентом.

Это справедливо и в том случае, если такое возмещение договором не предусмотрено. Комиссионер также будет иметь право на возмещение понесенных им расходов, поскольку в данной ситуации они являются абсолютно оправданными и были необходимы для выполнения определенного комиссионного поручения.

От комиссионера к третьему лицу (от третьего лица к комиссионеру). Будут ли такие расходы возмещаться комитентом, зависит от конкретной ситуации (в том числе от наличия указаний комитента по поводу территории выполнения договора комиссии).

Например, комиссионер с целью наиболее выгодной реализации товара перевез его в торговые точки, расположенные в другом регионе, при этом в договоре комиссии не было оговорки относительно территории исполнения договора. Такие расходы комиссионера будут подлежать возмещению комитентом как направленные на надлежащее исполнение комиссионного поручения, если комиссионер сможет обосновать, что без такой транспортировки товар не мог быть реализован на тех условиях, которые предусмотрены договором комиссии.

Другое дело, если комиссионер отступил от указаний комитента, понес значительные расходы и реализовал товар на невыгодных условиях (или вообще не реализовал). Тогда, если действия комиссионера, выполнившего договор на невыгодных условиях, ничем не оправданы, о возмещении данных расходов можно забыть.

Расходы на заключение сделок с третьими лицами

Комиссионер при выполнении поручения должен следовать указаниям комитента, а если их нет в договоре, то в соответствии с обычаями делового оборота или согласно требованиям, которые обычно предъявляются (ч. 1 ст. 1014 ГКУ).

Комиссионер должен совершать только те сделки, которые указаны в договоре

Читайте также:  Вправе ли заказчик уменьшить твердую цену работы на сумму НДС или требовать такого уменьшения, если

Если в договоре четко не прописаны все сделки, которые имеет право совершать комиссионер, это дает ему свободу действий. Но в то же время комиссионер всегда должен в первую очередь исходить из необходимости и целесообразности такой сделки и четко представлять, сможет ли он в дальнейшем обосновать это в случае возражений со стороны комитента.

Если, например, комиссионер заключает сделку только для своего личного удобства, а, в принципе, не было острой необходимости в ее заключении, то и расходы по данной сделке он должен нести «из своего кармана». Учтите! Понятие необходимости той или иной сделки (допрасходов по ней) сугубо оценочное. Поэтому во избежание споров нужно изначально тщательно урегулировать эти вопросы в договоре. А если уж так сложилось, что расходы понесены, обзавестись документальным обоснованием необходимости таких расходов.

Расходы на субкомиссию

Если получено разрешение от комитента, то комиссионер может заключить договор субкомиссии с третьим лицом (ч. 1 ст. 1015 ГКУ).

Обычно такое разрешение дается еще на стадии заключения договора комиссии и может быть закреплено в самом договоре (вместе с тем его можно оформить и отдельным документом). «Дав добро» комиссионеру на заключение договора субкомиссии, комитент автоматически все расходы, связанные с его заключением и исполнением, возлагает на свои плечи. В таком случае комиссионер вправе потребовать их возмещения по первому договору комиссии.

Если же таких указаний в договоре комиссии нет и комиссионер по своему усмотрению заключает договор субкомиссии, просто уведомив об этом комитента, то комитент может и не одобрить эту сделку.

И здесь если доказать, что заключение договора субкомиссии было в интересах комитента, хоть и без его согласия (см. ч. 2 ст. 1015 ГКУ), то можно отстоять и право на возмещение расходов. Правда, уже в суде.

Кроме того, не забывайте! Выполнения поручения комитент будет требовать от комиссионера, а не от субкомиссионера. Комиссионер является ответственным за действия субкомиссионера.

Расходы на хранение

Комиссионер обязан обеспечить сохранность имущества комитента. В случае утраты, недостачи, повреждения имущества комиссионер отвечает за это перед комитентом (ч. 1 ст. 1021 ГКУ). То есть сохранность взятого на комиссию товара — прямая обязанность комиссионера.

Нести расходы по хранению имущества — удел комиссионера

Хотя договором или специальными нормативными актами может быть предусмотрено и другое.

Пример тому — п. 5.7 Правил комиссионной торговли непродовольственными товарами, утвержденных приказом МВЭС Украины от 13.03.95 г. № 37. В нем четко указано, что при возврате комитенту нереализованных товаров расходы на их хранение возмещаются комиссионеру. Расходы на хранение «дорогих» вещей (антиквариата, произведений искусства и уникальных вещей), которые не были реализованы комиссионером, определяются по согласованию сторон.

А вот за потерю, недостатки и повреждение товара, если таковой не был застрахован по поручению и за счет комитента, комиссионеру придется еще и ответить рублем (ч. 3 ст. 1021 ГКУ). Причем при возврате такого «подпорченного» товара надеяться на возмещение расходов по его хранению уж точно не приходится.

Расходы на продвижение/маркетинговые штучки

Комиссионер, взяв товар на продажу, может потратиться на его продвижение и всякого рода маркетинговые штучки — провести рекламную кампанию. Можно ли требовать возмещения таких расходов?

Все зависит от содержания договора. Если в договоре комитент сам благословил вас на эти действия (прямо или косвенно) — будьте спокойны. Расходы на проведение таких мероприятий подлежат возмещению.

Когда же в договоре этот момент не урегулирован, то возмещение будет зависеть от аргументов комиссионера. Здесь придется (1) обосновать необходимость таких расходов, (2) доказать их эффективность и, конечно же, конечный результат (выполнение или ненадлежащее выполнение поручения). Повторим: важен результат.

Если комиссионер потратил деньги на рекламу/маркетинговые штучки и в итоге продал товар на более выгодных условиях, то он, конечно же, может с полной уверенностью предъявить комитенту требования по возмещению расходов.

Если результат плачевный и не принес ожидаемый результат или и того хуже — налицо ненадлежащее выполнение поручения, то в таком случае комитент не обязан возмещать понесенные расходы, поскольку и сам оказался в «минусах».

Хотя если комиссионер обоснует, что продать товар по нормальной цене не было возможности и расходы на продвижение предотвратили еще большие убытки, то можно требовать возмещения. Основание см. в ч. 3 ст. 1017 и ст. 1024 ГКУ.

Компенсация дополнительно уплаченного налога

В числе компенсируемых комитентом расходов могут быть и расходы, понесенные комиссионером на уплату налогов. Наглядным примером тому является ситуация с НДС: комиссионер, будучи плательщиком НДС, при поставке товара в рамках договора комиссии обязан начислить налоговые обязательства по НДС, но вот скомпенсироваться налоговым кредитом они могут не всегда.

А точнее, уж точно не получится это в таких ситуациях:

1) по договору комиссии на продажу товара комитент является неплательщиком НДС;

2) если комитент — плательщик НДС дал поручение купить товар у третьего лица — неплательщика НДС.

И в первом и во втором случае у комиссионера налогового кредита не будет, но он вынужден будет начислить налоговые обязательства по НДС, т. е. уплатить в бюджет «лишний» НДС.

Считаем, что эта ситуация поправима. И комитент может возместить комиссионеру НДСные «неудобства». Главное, опять-таки, оговорить эти расходы заранее и получить согласие комитента на их компенсацию.

Расходы, связанные с организацией деятельности комиссионера

Организуя свою деятельность, комиссионер непременно несет расходы на: выплату заработной платы работникам; аренду офисных помещений: коммунальные платежи; приобретение канцелярских принадлежностей; получение разрешительной документации и тому подобное.

Такая категория расходов не относится к расходам, связанным с выполнением определенного поручения комитента

Это «личные» расходы комиссионера, направленные на обеспечение его «жизнедеятельности». Поэтому указанные расходы ложатся только на плечи комиссионера.

Спорный вопрос о возмещении стоимости телефонных переговоров комиссионера с контрагентами в рамках договора комиссии. Есть мнение, что поскольку телефонные переговоры ведутся во исполнение конкретного комиссионного поручения, то их стоимость должна возмещаться комитентом. Но, полагаем, если условия по возмещению указанных расходов не определены в договоре, данный вид расходов также должен быть отнесен на расходы комиссионера по обеспечению его «жизнедеятельности».

Расходы на штрафы/неустойки

Бывает, что комиссионер при исполнении договора комиссии нарушает требования законодательства. В результате вынужден платить штрафные санкции, предусмотренные законом либо договорами с третьими лицами.

Если комиссионер сможет обосновать, что нарушение им требований законодательства либо обязательств по договору с третьим лицом произошло в связи с выполнением договора комиссии и по вине комитента (он несвоевременно предоставил необходимую документацию, просрочил передачу товара и т. п.), такие расходы должны быть возмещены комиссионеру комитентом.

Если же нарушение произошло по вине комиссионера, то штрафные санкции, уплаченные им, не подлежат возмещению.

Основания для возмещения

После совершения сделки по поручению комитента комиссионер обязан предоставить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (ч. 1 ст. 1022 ГКУ).

В отчете должны быть подробно расписаны действия, которые комиссионер совершал во исполнение комиссионного поручения, и расходы, понесенные им.

Такой отчет и будет основанием для возмещения расходов комиссионеру

Если у комитента вдруг возникнут возражения по поводу допрасходов, он должен уведомить об этом комиссионера в течение 30 дней с даты получения отчета. Если возражения не поступят, отчет считается принятым (ч. 2 ст. 1022 ГКУ). Соответственно комитент согласен с понесенными комиссионером расходами и готов их возместить.

В завершение единственное, что хочется пожелать, — внимательно относиться к составлению договора комиссии. Надеемся, эта статья станет дополнительным подспорьем в этом.

Дополнительные расходы, которые понес комиссионер по согласованию с комитентом, при условии успешного выполнения договора возмещаются комиссионеру.

Не возмещаются только те дополнительные расходы, осуществление которых является прямой обязанностью комиссионера.

У комитента основанием для возмещения расходов комиссионеру является полученный отчет.

Транспортные расходы комиссионера (А.В. Ланцов, “Российский налоговый курьер”, N 10, май 2002 г.)

Транспортные расходы комиссионера

В ходе исполнения поручения комитента по договору комиссии на реализацию товаров комиссионер может осуществлять следующие транспортные расходы:

по доставке товаров от комитента комиссионеру;

по перемещению товара во время нахождения его у комиссионера (например, расходы по перемещению товара между складами комиссионера);

по доставке товаров конечным покупателям как через склады комиссионера, так и минуя их (транзитом).

В соответствии со ст.1001 Гражданского кодекса Российской Федерации все указанные выше виды транспортных расходов комиссионера, за исключением расходов по доставке товаров, оплачиваемых покупателями сверх стоимости товара, должны возмещаться комитентом.

Однако на практике это не всегда соблюдается. Зачастую комиссионер включает транспортные расходы, произведенные в ходе исполнения поручения комитента, в собственные затраты с уменьшением базы по налогу на прибыль и соответственно не предъявляет их к возмещению комитентом. Насколько правомерны действия комиссионера, изложено в статье.

Мнение официальных органов

Согласно ст.1001 ГК РФ комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы. Следовательно, транспортные расходы, произведенные комиссионером в отношении товаров комитента, не могут включаться в затраты комиссионера и включаются в затраты комитента. Данная позиция приведена в письмах УМНС России по г. Москве от 13.06.2001 N 03-12/25831, от 27.02.2001 N 03-12/9748-м и других.

Мнения федеральных арбитражных судов по вопросу правомерности включения в затраты комиссионера сумм транспортных расходов, не возмещенных комитентом, разделились. Так, Федеральный арбитражный суд Северо-западного округа в постановлении от 18.07.2001 по делу N А56-3386/01 придерживается той же позиции, что и налоговые органы. Аналогичные решения вынесены Федеральными арбитражными судами Уральского округа в постановлении от 04.07.2001 по делу N Ф09-1435/01-АК и Северо-западного округа в постановлении от 06.07.2000 по делу N 6850/291. В то же время Федеральный арбитражный суд Западно-Cибирского округа в своем постановлении от 13.12.2000 по делу N Ф04/3170-434/А67-2000 принял сторону налогоплательщика, сочтя правомерным включение в себестоимость для целей налогообложения расходов по перемещению консигнатором (комиссионером) товара консигнанта (комитента)*(1).

К сожалению, в Высшем Арбитражном суде Российской Федерации до настоящего времени споры по вопросу учета транспортных расходов комиссионера в целях налогообложения не рассматривались.

В соответствии с п.1 ст.1 НК РФ законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из Налогового кодекса Российской Федерации и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

Согласно ст.2 НК РФ законодательство Российской Федерации о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Кроме того, как следует из п.3 ст.2 ГК РФ, к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

Читайте также:  Как составить договор уступки требования по договору купли-продажи

В соответствии с п.1 ст.11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Исходя из вышеприведенных положений налогового и гражданского законодательства, налоговые отношения регулируются исключительно Налоговым кодексом РФ и принятыми в соответствии с ним федеральными законами о налогах и сборах. Гражданское законодательство не применяется к налоговым отношениям. Исключение составляет только использование гражданского законодательства для уяснения значений институтов, понятий и терминов, используемых в Налоговом кодексе РФ. Таким образом, если предметом спора являются налоговые правоотношения, суд должен руководствоваться налоговым законодательством.

Рассмотрим возмещение транспортных расходов комиссионером за счет собственных средств с позиции гражданского законодательства.

Договор комиссии, в ходе исполнения которого комитент не возмещает сверх комиссионного вознаграждения суммы произведенных комиссионером транспортных расходов, в соответствии со ст.168 ГК РФ является ничтожным. Согласно ст.167 ГК РФ такая сделка не влечет никаких юридических последствий и утрачивает силу с момента ее совершения. В этом случае комиссионер по требованию суда или заинтересованных лиц обязан вернуть комитенту имущество либо возместить его стоимость, если данное имущество уже реализовано комиссионером.

Кроме того, комиссионер обязан возвратить сумму полученного комиссионного вознаграждения.

Таким образом, договор комиссии, в ходе исполнения которого комитент не возмещает сверх комиссионного вознаграждения суммы произведенных комиссионером транспортных расходов, несет в себе риски возникновения существенных негативных последствий для комиссионера.

Налог на прибыль

В настоящее время порядок налогообложения прибыли установлен главой 25 “Налог на прибыль организаций” НК РФ.

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций в целях настоящей главы прибылью признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с настоящей главой.

Согласно п.1 ст.252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

В перечне расходов, не учитываемых в целях налогообложения согласно ст.270 НК РФ, не указаны транспортные расходы комиссионера. В то же время в соответствии с п.49 ст.270 НК РФ при определении налоговой базы кроме поименованных в данной статье расходов не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в п.1 ст.252 НК РФ.

Необходимо определить, соответствуют ли выделенные группы транспортных расходов комиссионера критериям, указанным в п.1 ст.252 НК РФ.

Согласно п.1 ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Выделенные группы транспортных расходов комиссионера экономически оправданы и произведены комиссионером в целях получения дохода по договору комиссии. Соблюдены также условия оценки данных расходов в денежной форме и документального подтверждения произведенных затрат в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Следовательно, выделенные группы транспортных расходов комиссионера полностью соответствуют критериям, установленным в п.1 ст.252 НК РФ.

Согласно п.2 ст.252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с пп.1 п.1 ст.253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Транспортные расходы комиссионера непосредственно связаны с реализацией комиссионных услуг, а значит, подлежат включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, согласно пп.1 п.1 ст.253 НК РФ.

В ходе проверок налоговые органы, вероятно, будут придерживаться позиции неправомерности принятия комиссионером для целей налогообложения транспортных расходов, подлежащих возмещению комитентом.

Учитывая решения федеральных арбитражных судов, разделяющих позицию налоговых органов, а также отсутствие решений Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, вероятность возникновения претензий со стороны налоговых органов по данному вопросу очень высока.

В создавшейся ситуации для устранения налоговых рисков и рисков признания сделок недействительными при заключении и исполнении договоров комиссии комиссионеру следует исходить не только из соображений об удобном исполнении поручения комитента, но и строго придерживаться требований гражданского законодательства.

старший менеджер Департамента аудиторских услуг

ЗАО “ЮНИКОН / МС Консультационная группа”

“Российский налоговый курьер”, N 10, май 2002 г.

*(1) По договору консигнации, являющемуся разновидностью договора комиссии, иностранная фирма – экспортер товаров в Российскую Федерацию (консигнант) поставляет товары на склад российского посредника (консигнатора) и поручает ему от своего имени осуществить за вознаграждение дальнейшую реализацию поставленного по договору товара в течение определенного срока.

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 75 рублей или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Купить документ Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.

Журнал “Российский налоговый курьер”

“Российский налоговый курьер” – специализированный практический журнал для главных бухгалтеров, аудиторов и налоговых консультантов. Журнал для тех, кто хочет сдавать налоговую отчетность без проблем!

Свидетельство о регистрации средства массовой информации N 017745 от 29.09.99

Возмещение расходов комиссионера

по состоянию на 25 января 2005 года

При исполнении договора комиссии комиссионер несет определенные расходы. На практике возникают некоторые вопросы, связанные с порядком возмещения таких расходов и их статусом.

Напомним, что по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (п.1 ст.880 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее – ГК)).

Комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы (ст.891 ГК). При этом установлено одно ограничение. Комиссионер не имеет права на возмещение расходов за хранение находящегося у него имущества комитента, если в законодательстве или договоре комиссии не установлено иное. Таким образом, комиссионеру возмещаются все расходы, связанные с исполнением договора комиссии, за исключением расходов за хранение имущества комитента. Поэтому издержки по хранению имущества комитента являются собственными затратами комиссионера.

Возмещаемые расходы – не затраты

Расходы, фактически осуществляемые комиссионером по поручению комитента при исполнении договора комиссии, не являются затратами комиссионера, учитываемыми при определении его финансового результата. Вышеназванные расходы являются затратами комитента как собственника товара и возмещаются им комиссионеру. При этом, когда комиссионер принимает эти расходы на себя (при отсутствии в договоре комиссии указания на возмещение данных затрат комитентом), источником их покрытия является прибыль, остающаяся в распоряжении комиссионера после налогообложения.

Таким образом, выручкой комиссионера является только его вознаграждение по договору комиссии. А суммы возмещения расходов, связанных с исполнением договора комиссии, не признаются доходом комиссионера.

Расходы собственные и возмещаемые

В связи с этим возникает вопрос о разграничении произведенных комиссионером расходов на собственные и возмещаемые. Очевидно, что собственные расходы комиссионер должен учитывать на счетах затрат и после реализации услуг списывать в дебет счета реализации. Прочие расходы, учитываемые на счете 76 субсчет «Расчеты с комитентом», или должны возмещаться комитентом, или списываться за счет собственных средств комиссионера.

Для разграничения расходов нужно прежде всего обратиться к условиям комиссионного договора. В договоре надо привести максимально полный перечень расходов, которые будет производить комиссионер при исполнении договора комиссии.

Итак, какие же расходы могут быть упомянуты в договоре комиссии как возмещаемые комитентом? Полагаем, что это могут быть только расходы на оплату услуг третьих лиц, производимые и характерные для собственника товара. Комиссионер не является собственником товара, поэтому такие расходы он не может учитывать в составе своих затрат. Эти затраты должны возмещаться комитентом.

Если комиссионер обязуется реализовать товар, в договоре можно указать следующие расходы. Во-первых, оплату транспортных услуг сторонних организаций. Во-вторых, оплату услуг по погрузке-выгрузке товаров, оплату экспедиционных и других услуг, оплату услуг по фасовке и упаковке товаров, расходы на рекламу и другие аналогичные расходы.

Если же комиссионер обязуется приобрести товар, то ему могут быть возмещены расходы, включаемые в стоимость товара. Это суммы, уплачиваемые поставщику (продавцу), суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товаров, затраты по оплате процентов по кредитам. Могут быть и иные затраты по оплате услуг третьих лиц, непосредственно связанные с приобретением товаров.

Возмещение расходов производится комитентом на основе отчета комиссионера с приложением соответствующих первичных документов (договоры, счета, копии платежных поручений и т.п.), подтверждающих факт и размер понесенных расходов.

Расходы, не предусмотренные договором

При возникновении необходимости произвести дополнительные расходы комиссионер должен руководствоваться статьей 885 ГК.

Так, комиссионер вправе отступить от указаний комитента, если по обстоятельствам это необходимо в интересах комитента, а комиссионер не может получить предварительного согласия или не получил ответа на свой запрос комитенту. О допущенных отступлениях комиссионер обязан будет уведомить комитента, как только это станет возможным. Причем комиссионер должен будет доказать, что у него не было возможности совершить сделку на оговоренных условиях и его действия предотвратили еще большие убытки. Комиссионер также должен доказать, что у него не было возможности получить предварительное согласие комитента на отступление от его указаний. В противном случае комитент может отказаться от возмещения непредусмотренных расходов, мотивируя свой отказ тем, что комиссионер не смог исполнить поручение на наиболее выгодных для комитента условиях. А обязанность комиссионера исполнить поручение на наиболее выгодных для комитента условиях установлена статьей 882 ГК.

Кроме того, в договоре комиссии можно предоставить комиссионеру право отступать от указаний комитента без предварительного запроса. Но и в этом случае комиссионер обязан в разумный срок уведомить комитента о допущенных отступлениях (п.1 ст.885 ГК).

К каким же выводам мы пришли? Во-первых, комиссионер имеет право на возмещение всех понесенных им расходов при исполнении договора комиссии, кроме расходов на хранение имущества комитента. Во-вторых, суммы, получаемые комиссионером в качестве такого возмещения, не являются его доходом. И в-третьих, комиссионер должен уделять пристальное внимание условиям договора комиссии и скрупулезно оговаривать все возможные расходы. Иначе при исполнении договора комиссии могут возникнуть непредвиденные осложнения, и комиссионер не всегда сможет возместить непредвиденные расходы.

Ссылка на основную публикацию