Возврат тары (упаковки) по договору поставки

Энциклопедия решений. Условия договора поставки о таре и упаковке

Условия договора поставки о таре и упаковке

В силу п. 1 ст. 481, п. 5 ст. 454 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором и не вытекает из существа обязательства, поставщик обязан передать покупателю товар в таре и (или) упаковке, за исключением товара, который по своему характеру не требует затаривания и (или) упаковки. Требования к таре и упаковке могут быть определены в установленном законом порядке. В отсутствие таких требований они определяются договором, а если в договоре требования к таре не согласованы, товар должен быть затарен и (или) упакован обычным для такого товара способом, а в его отсутствие – способом, обеспечивающим сохранность товаров такого рода при обычных условиях хранения и транспортирования (п.п. 2, 3 той же статьи). Вытекающая из закона, договора или обычая обязанность поставщика передать товар в таре (упаковке) не препятствует включению в договор условия о дополнительной к цене товара оплате покупателем расходов поставщика, связанных с затариванием товара (постановление Семнадцатого ААС от 25.05.2015 N 17АП-4403/15). Если способ упаковки имеет существенное значение для покупателя, соответствующее условие следует согласовать с поставщиком, в ином случае поставка товара, упакованного иным принципиально допустимым способом, будет считаться надлежащим исполнением (постановление Восемнадцатого ААС от 23.09.2014 N 18АП-9601/14).

Согласно п. 1 ст. 482 ГК РФ, если иное не вытекает из договора, существа обязательства или характера товара, покупатель, которому подлежащий затариванию и (или) упаковке товар передается без тары (упаковки) либо в ненадлежащей таре (упаковке), вправе предъявить поставщику требование о затаривании (упаковке) товара либо требование о замене ненадлежащей тары (упаковки), если иное не вытекает из договора, существа обязательства или характера товара. В силу п. 2 ст. 482 ГК РФ вместо этих требований покупатель вправе предъявить поставщику требования, вытекающие из передачи товара ненадлежащего качества (постановление Восемнадцатого ААС от 06.10.2015 N 18АП-9939/15). При этом само по себе то обстоятельство, что договором предусмотрена неустойка за нарушение условия о качестве, не является основанием для применения такой неустойки в случае предъявления покупателем на основании п. 2 ст. 482 ГК РФ требований, предусмотренных ст. 475 ГК РФ (постановление Пятнадцатого ААС от 27.11.2013 N 15АП-18534/13). В случае неисполнения поставщиком обоснованного требования покупателя о замене тары суд при определенных обстоятельствах может удовлетворить требования последнего о взыскании с поставщика убытков, понесенных покупателем в связи с заменой тары на надлежащую (постановление Девятого ААС от 31.07.2014 N 09АП-20766/14).

Многооборотная тара и средства пакетирования, в которых поступил товар, подлежат возврату поставщику, если иное не предусмотрено договором. Возврат осуществляется в порядке и в сроки, установленные законом, иными правовыми актами, принятыми в соответствии с ними обязательными правилами или договором. Не являющаяся многооборотной тара, а также упаковка подлежат возврату лишь в случаях, предусмотренных договором (ст. 517 ГК РФ). Если срок возврата многооборотной тары и средств пакетирования не может быть определен исходя из положений правовых актов и договора, он определяется в соответствии со ст. 314 ГК РФ (п. 19 постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18). Это означает, что в таких случаях (если иное не вытекает из правовых актов, обычаев, условий либо существа обязательства) тара подлежит возврату в течение семи дней со дня предъявления поставщиком соответствующего требования, а при непредъявлении такого требования в разумный срок покупатель вправе потребовать от поставщика принять тару.

В целях решения вопроса об отнесении тары к многооборотной можно ориентироваться, в частности, на положения п.п. 162-163 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. приказом Минфина РФ от 28.12.2001 N 119н. Однако нужно учитывать, что приведенный в указанных пунктах перечень видов многооборотной тары не является исчерпывающим, поэтому при наличии сомнений в том, является ли таковой тара, в которой поставляется товар, целесообразно вопрос о ее возврате урегулировать в договоре (постановления АС Московского округа от 24.12.2014 N Ф05-14877/14, Определение СК по гражданским делам Приморского краевого суда от 29.01.2014 по делу N 33-490).

Формально не отменено на сегодняшний день постановление Госснаба СССР от 21.01.1991 N 1, которым утверждены Правила применения, обращения и возврата многооборотных средств упаковки и Правила обращения возвратной деревянной и картонной тары (далее – Правила). Разумеется, стороны могут предусмотреть в договоре, что в части возврата многооборотной тары и упаковки к их отношениям применяется указанный документ. В отсутствие такого указания оснований для применения Правил, как нам представляется, не имеется (постановления Первого ААС от 08.07.2013 N 01АП-3048/13, Пятого ААС от 23.08.2012 N 05АП-5877/12, Семнадцатого ААС от 08.04.2014 N 17АП-2450/14). Этот вывод следует и из п. 4 постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18, где указано на допустимость применения судами утвержденного постановлением СМ СССР от 25.07.1988 N 888 Положения о поставках продукции производственно-технического назначения (а именно во исполнение этого акта утверждены Правила), во-первых, только в части, не противоречащей ГК РФ, а во-вторых, только если в договоре имеется прямая ссылка на конкретный пункт этого документа либо из текста договора очевидно намерение сторон его применять. Однако нужно учитывать, что при разрешении споров суды до настоящего времени применяют упомянутые Правила, обосновывая это, в частности, ссылкой на п. 6 письма ВАС РФ от 20.01.1993 N С-13/ОП-20 (постановления ФАС Уральского округа от 15.02.2012 N Ф09-9934/11, ФАС Уральского округа от 30.06.2014 N Ф09-3873/14) или ограничиваясь констатацией того, что постановление, которым утверждены Правила, не отменено (постановление Семнадцатого ААС от 30.05.2013 N 17АП-3632/13).

Образец договора поставки с условием о поставки товара в возвратной таре, цена и количество товара указываются в накладных, заключаемый между юридическими лицами.

ДОГОВОР ПОСТАВКИ

1. ПРЕДМЕТ ДОГОВОРА

1.1. Поставщик обязуется поставить, а Покупатель – принять и оплатить в порядке и на условиях, определенных настоящим Договором, ГОСТ (далее именуемые – «Товар»).

1.2. Поставка Товара осуществляется партиями на основании Заказа Покупателя по накладным Поставщика.

1.3. После получения Заказа Покупателя и при наличии необходимого количества Товара на складе Поставщик выставляет Покупателю счет на оплату товара.

2. ЦЕНА ТОВАРА

2.1. Цена поставляемого Товара определяется исходя из стоимости Товара на день получения Заказа от Покупателя на поставку соответствующей партии Товара и указывается в счете Поставщика.

2.2. Количество и цена Товара указываются в накладных.

2.3. Общая цена (сумма) Договора определяется как общая сумма всего поставленного Покупателю Товара за весь период действия Договора.

2.4. Цена товара включает стоимость товара и возвратной тары, которые указываются в накладных.

3. ПРАВА И ОБЯЗАННОСТИ СТОРОН

3.1. Поставщик обязан:

3.1.1. В течение дней с момента получения от Покупателя копии платежного поручения, подтверждающего оплату Товара, или после зачисления денежных средств на расчетный счет Поставщика уведомить Покупателя о наличии необходимого Товара на складе.

3.2. Покупатель обязан:

3.2.1. Осуществить выборку оплаченного Товара в течение дней с момента получения уведомления Поставщика о наличии Товара на складе.

3.2.2. Предоставить необходимое количество автотранспортных средств под отгрузку Товара.

3.2.3. Оплатить стоимость купленного товара.

3.2.4. Осуществлять в установленные настоящим договором сроки проверку товара по количеству, ассортименту и качеству, составить и подписать соответствующие документы (накладную и т.д.).

4. УСЛОВИЯ ПОСТАВКИ И ОТГРУЗКИ ТОВАРА

4.1. Поставка товара осуществляется самовывозом со склада Поставщика, расположенного по адресу: .

4.2. Отгрузка Товара со склада осуществляется силами и средствами Поставщика на автотранспортные средства Покупателя, которые должны быть приспособлены для безопасной перевозки Товара. В случае, если Поставщик обнаружит, что транспортное средство Покупателя не может обеспечить безопасной транспортировки товара, он обязан незамедлительно известить об этом Покупателя или его представителя. Отгрузка товара осуществляется в количестве и ассортименте, указанных в накладных на Товар.

4.3. Приемка товара по количеству и ассортименту осуществляется во время передачи товара Покупателю на складе Поставщика. В случае несоответствия количества или ассортимента товара согласованной заявке в накладной должна быть сделана отметка о фактически принятом количестве и ассортименте товара.

4.4. При недостаче товара Поставщик возвращает Покупателю стоимость недопоставленного товара или возмещает недостачу при последующих поставках товара.

4.5. Покупатель вправе требовать от Поставщика возмещения стоимости некачественного товара или замены некачественного экземпляра качественным.

4.6. Обязательства Поставщика по отпуску и отгрузке Товара считаются выполненными с момента передачи Товара и подписания представителем Покупателя товарной накладной.

4.7. Переход права собственности на Товар происходит в момент поступления денег на расчетный счет Поставщика. Покупатель имеет право распоряжения Товаром по своему усмотрению с момента перечисления денег на расчетный счет Поставщика. Факт перечисления денег подтверждается копией платежного поручения на оплату товара, направляемой Покупателем Поставщику по факсу.

4.8. Риск случайной гибели несет собственник Товара в соответствии с действующим гражданским законодательством России.

4.9. Товар поставляется в сроки, указанные в Заказе Покупателя.

5. ПРИЕМКА ТОВАРА

5.1. Качество каждой партии Товара, поставляемой по настоящему Договору, должно полностью соответствовать требованиям, указанным в сертификатах соответствия или других документах, определяющих качество Товара.

5.2. Все товары должны быть снабжены соответствующими сертификатами и/или другими документами на русском языке, надлежащим образом подтверждающими качество и/или безопасность Товара.

5.3. Поставщик гарантирует качество и надежность поставляемого Товара. В случае поставки товара пониженной сортности Покупатель удерживает с Поставщика неустойку в размере % от стоимости Товара, сортность которого оказалась пониженной.

5.4. Проверка качества товара должна быть произведена Покупателем в течение дней с даты отгрузки товара со склада Поставщика.

5.5. При обнаружении производственных дефектов Товара при его приемке Покупатель обязан известить Поставщика о выявленных дефектах в течение дней после их обнаружения, с приложением подробного перечня указанных дефектов. Вызов представителя Поставщика обязателен. Поставщик обязуется устранить недостатки или заменить Товар ненадлежащего качества в течение дней от даты приема-передачи Товара, если дефекты были обнаружены в момент приема-передачи Товара, или в течение дней с момента получения письменного уведомления Покупателя об обнаружении производственных дефектов.

5.6. Поставщик, допустивший недопоставку товаров в отдельном периоде поставки, обязан восполнить недопоставленное количество товаров в течение дней и выплатить Покупателю штраф в размере % от стоимости недопоставленного Товара.

5.7. Покупатель вправе отказаться от принятия товаров, поставка которых просрочена на дней.

6. ПОРЯДОК РАСЧЕТОВ

6.1. Покупатель оплачивает каждую партию Товара на условиях предоплаты в размере 100%. Оплата производится на основании счета, выставленного Поставщиком.

6.2. Расчеты за поставленный Товар производятся путем перечисления Покупателем безналичных денежных средств на расчетный счет Поставщика или внесения денежных средств в кассу Поставщика.

6.3. Покупатель обязуется оплатить Товар в течение банковских дней с момента получения счета от Поставщика.

6.4. Обязательство Покупателя считается исполненным после зачисления денежных средств на счет Поставщика.

6.5. В подтверждение оплаты Покупатель обязуется предоставить Поставщику (передать по факсу) платежное поручение с указанием цели платежа и с отметкой банка об исполнении.

7. ПОРЯДОК ИСПОЛЬЗОВАНИЯ ВОЗВРАТНОЙ ТАРЫ

7.1. Поставщик отгружает Покупателю Товар в возвратной таре, состоящей из и обеспечивающей сохранность Товара при транспортировке при условии бережного с ним обращения.

7.2. Указанная в п.7.1. настоящего договора тара оплачивается Покупателем при первоначальной покупке товара, исходя из себестоимости, указанной в накладных и счетах-фактурах.

7.3. Покупатель вправе при последующих закупках Товара повторно использовать возвратную тару.

7.4. После поставки партий Товара с использованием возвратной тары и при отсутствии ее повреждений, за исключением естественного износа, при последующих поставках Товара Поставщик без дополнительной доплаты заменяет указанную возвратную тару на новую.

7.5. В случае поломки или деформации возвратной тары по вине Покупателя ее замена на новую осуществляется за плату, которая взимается при последующих поставках Товара.

Читайте также:  Цена работ как существенное условие договора подряда

7.6. Поставщик осуществляет учет поставок и количества повторного использования возвратной тары Покупателем и своевременно осуществляет ее замену в порядке, предусмотренном п.7.4. настоящего договора.

8. ОТВЕТСТВЕННОСТЬ СТОРОН

8.1. За неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по настоящему Договору стороны несут ответственность в соответствии с действующим законодательством.

8.2. За просрочку выборки Товара Покупатель уплачивает Поставщику штраф в размере % стоимости отгруженного Товара.

8.3. Покупатель вправе, уведомив Поставщика, отказаться от принятия Товара, поставка которого просрочена на дней.

8.4. Ни одна из сторон настоящего Договора не несет ответственности перед другой стороной за невыполнение обязательств, обусловленное обстоятельствами, возникшими помимо воли и желания сторон и которые нельзя предвидеть или избежать, включая объявленную или фактическую войну, гражданские волнения, эпидемии, блокаду, землетрясения, наводнения, пожары и другие стихийные бедствия.

8.5. Документ, выданный соответствующим компетентным органом, является достаточным подтверждением наличия и продолжительности действия непреодолимой силы.

8.6. Сторона, которая не исполняет своего обязательства вследствие действия непреодолимой силы, должна немедленно известить другую сторону о препятствии и его влиянии на исполнение обязательств по Договору.

9. ПОРЯДОК РАЗРЕШЕНИЯ СПОРОВ

9.1. Все споры и разногласия между сторонами, возникающие в период действия настоящего Договора, разрешаются сторонами путем переговоров.

9.2. В случае не урегулирования споров и разногласий путем переговоров, спор подлежит разрешению в Арбитражном суде .

9.3. Во всем остальном, что не предусмотрено настоящим договором, стороны руководствуются действующим законодательством РФ.

10. СРОК ДЕЙСТВИЯ ДОГОВОРА

10.1. Настоящий Договор вступает в силу с момента его подписания сторонами и действует до « » 2020 года. Срок действия Договора автоматически продлевается на , если по окончании его действия не поступит уведомления от одной из сторон о его прекращении.

10.2. Договор может быть расторгнут досрочно по соглашению сторон, либо по истечение дней с момента подачи одной из сторон заявления о расторжении Договора при условии полного выполнения сторонами своих обязательств по настоящему Договору.

11. ЗАКЛЮЧИТЕЛЬНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ

11.1. Настоящий Договор составлен в двух экземплярах, имеющих одинаковую юридическую силу, по одному экземпляру для каждой из сторон.

11.2. Согласно ст. 434 ГК РФ договор может быть заключен путем обмена документами посредством факсимильной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.

11.3. Любые изменения и дополнения к настоящему Договору действительны, при условии, если они совершены в письменной форме и подписаны надлежаще уполномоченными на то представителями сторон.

Тара для товара

Бухгалтерский и налоговый учет у поставщика

Тара — это средство или комплекс средств, обеспечивающих защиту продукции (товаров) от повреждения и потерь при транспортировке, хранении или реализаци А в целях бухгалтерского и налогового учета тара является видом запасо

Для учета важно то, как используется тара: одноразовая она или многооборотная, возвратная или невозвратная, включается ли ее стоимость в стоимость приобретаемых покупателем товаров или тара продается отдельно от товара.

Невозвратная тара

Невозвратной может быть как одноразовая, так и многооборотная тара, если договором предусмотрено, что она остается у покупателя.

Для отпуска тары со склада в подразделения организации можно использовать требование-накладную (форма накладную на внутреннее перемещение (форма или разработать свою форму.

Учет у производителя

Организации-производители отражают невозвратную тару на счете 10 «Материалы», субсчет «Тара и тарные материалы», по фактической цене приобретения и других затрат, связанных с ее покупкой, без учета

Дальнейший ее учет зависит от того, в какой момент происходит упаковка продукции.

Содержание операцииДтКт
Упаковка продукции происходит в процессе производства
Тара передана в производство20 «Основное производство»10 «Материалы», субсчет «Тара и тарные материалы»
Произведенная продукция оприходована на склад43 «Готовая продукция»20 «Основное производство»
Продукция упаковывается уже на складе
Произведенная продукция оприходована на склад43 «Готовая продукция»20 «Основное производство»
Списана стоимость тары, переданной на склад для упаковки продукции44 «Расходы на продажу»10, субсчет «Тара и тарные материалы»

При реализации покупателю продукции, упакованной в тару, в расходной накладной (форма тара отдельно не выделяется, так как она уже включена в стоимость продукции.

НДС. Входной НДС по приобретенной таре принимается к вычет

Налог на прибыль. В целях налогообложения прибыли расходы на приобретение невозвратной тары признаются в момент передачи ее для упаковки основного товара. Они являются:

  • прямыми расходами, если тара — неотделимый компонент при производстве товар
  • косвенными расходами — в остальных случая

Организация сама определяет, относятся ли расходы на тару к прямым или косвенным, и закрепляет это в учетной политик

Учет у продавца

У организации-продавца учет тары ведется на счете 10 «Материалы», субсчет «Тара и тарные материалы», или 41 «Товары», субсчет «Тара под товаром и порожняя», по фактической цене приобретения и других затрат, связанных с ее покупкой, без учета

Стоимость тары при передаче ее для упаковки товара списывается на счет 44 «Расходы на продажу» и при реализации товара в документах никак не отражается.

А если тара продается как самостоятельный товар, то она отражается в расходных накладных отдельной строкой или же на нее выписывается отдельная накладная.

Содержание операцииДтКт
Отражена выручка от реализации тары62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы»
Начислен НДС при реализации91, субсчет «НДС»68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС»
Списана себестоимость реализованной тары91, субсчет «Прочие расходы»41 «Товары», субсчет «Тара под товаром и порожняя»

НДС. Входной НДС по приобретенной таре принимается к вычету при соблюдении всех необходимых услови

Если тара реализуется отдельно от товара, то ее стоимость включается в базу при исчислении

Налог на прибыль. Если тара не будет продаваться как отдельный товар, то стоимость ее приобретения является косвенными расходами и учитывается в момент передачи тары для упаковк А если тара сама является товаром, то расходы на ее приобретение формируют ее покупную стоимость (являются прямыми расходами) и признаются для расчета прибыли в момент реализации тар

Товарный знак на таре: нормировать расходы или нет?

Споры с налоговиками могут возникнуть, если на тару нанесен товарный знак (иная информация о товаре, акциях и скидках).

Налоговые органы считают, что расходы на упаковку с логотипом (символическим изображением и фирменным наименованием организации) являются расходами рекламного характера и подлежат нормировани

При этом суды указывают, что присутствие логотипа на таре не является основанием для отнесения затрат на ее приобретение к рекламным, так как тара предназначена для транспортировки и сохранности товара, а не для рекламных целей. Следовательно, данные расходы не подлежат нормированию и принимаются в целях налогообложения прибыли в полном объем

Возвратная тара

Многооборотную возвратную тару покупатель обязан вернуть поставщику в порядке и сроки, установленные законом, иными нормативно-правовыми актами, правилами или договоро

«Договорные» вопросы

Лучше всего, если условия, порядок и сроки возврата тары будут прописаны в договоре на поставку товара.

Если же договором не установлен срок возврата тары, но указано, что товар передается покупателю в многооборотной таре, то по Правилам возврата многооборотных средств 1991 г. покупатель обязан вернуть тару в течение 30 дней со дня получения товар Хотя существует мнение, что данные Правила применимы, только если это оговорено в договор

По общим же нормам Гражданского кодекса возврат тары должен производиться в разумный срок. Если тара не будет возвращена в разумный срок, то покупатель обязан вернуть ее в течение 7 дней со дня предъявления требования поставщико

Чтобы уберечь себя от споров с покупателем при невозврате тары, можно в договоре установить залоговую стоимость для тар Если покупатель не вернет тару, залог останется у поставщика.

А если залоговая стоимость не была установлена, то покупатель обязан возместить поставщику рыночную стоимость невозвращенной тар

Возвратную тару лучше не оставлять без присмотра: в случае ее хищения, скорее всего, придется платить штраф поставщику

Договором могут быть также установлены иные штрафные санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение покупателем своих обязательств (например, неустойка, штрафы, пени за каждый день просрочки возврата тар

В процессе эксплуатации возвратной тары могут возникнуть дополнительные расходы, связанные с доставкой возвратной тары от покупателя, ее очисткой и ремонтом. Эти расходы может нести:

  • сам поставщик;
  • покупатель;
  • покупатель, а поставщик в свою очередь компенсирует ему расходы.

Поэтому в договоре нужно предусмотреть порядок расчета по таким расходам.

Для передачи покупателю возвратной тары можно разработать акт приема-передачи (возврата) тары как приложение к договору. За основу можно взять форму сертификата, рекомендуемую Правилами применения, обращения и возврата многооборотных средств упаковк

АКТ ПРИЕМА-ПЕРЕДАЧИ ТАРЫ

ООО «Эра», именуемое в дальнейшем «Поставщик», в лице генерального директора И.С. Князева, действующего на основании Устава, с одной стороны, и ООО «РИК», именуемое в дальнейшем «Покупатель», в лице начальника коммерческого отдела Э.Ю. Голубева, действующего на основании доверенности от 14.01.2014, с другой стороны, подписали настоящий акт к договору от 18.12.2013 о нижеследующем.

1. Поставщик передал покупателю тару в следующем составе:

Наименование, характеристикаЕдиница измеренияКоличество тары, отгруженной с продукциейСрок возврата тарыСумма, подлежащая возврату в случае утери, порчи или невозврата тары,
1Деревянный поддон по ГОСТшт.1013.04.2014250
2Деревянный ящик по ГОСТшт.1023.04.20141500

2. Тара на момент передачи находится в исправном состоянии.

3. За переданную тару имущественную ответственность несет Покупатель. Имущественная ответственность за переданное имущество наступает в случае его утери, повреждения или невозврата.

Бухгалтерский учет

Возвратная тара отражается в учете по фактическим или учетным цена и списывается в расходы при передаче для упаковки (хранения, транспортировки) товара. Дальнейшее движение тары (передача тары покупателю и ее возврат) можно вести на забалансовом счете 012 «Возвратная тара».

От Поставщика:От Покупателя:
ГенеральныйНачальник коммерческого
Содержание операцииДтКт
Списана стоимость возвратной тары (по фактической или учетной цене)20 «Основное производство», 44 «Расходы на продажу»10 «Материалы», субсчет «Тара и тарные материалы»
Передана покупателю возвратная тара (по залоговой стоимости)012 «Возвратная тара», субсчет «Склад»
012, субсчет «ООО “Рик”»
Получена залоговая стоимость тары51 «Расчетный счет»76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Залог»
Получена от покупателя возвратная тара (по залоговой стоимости)012, субсчет «ООО “Рик”»
012, субсчет «Склад»
Возвращена залоговая стоимость покупателю76, субсчет «Залог»51 «Расчетный счет»

Если покупатель не вернул залоговую тару, то поставщик признает у себя в бухгалтерском учете сумму залога как доход по истечении срока возврата, установленного в договоре на поставку товара, либо на дату, установленную по письменной договоренности (заключено дополнительное соглашение к договору или договоренность достигнута в ходе переписк

Содержание операцииДтКт
Залоговая стоимость за невозвращенную тару признана доходом76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Залог»91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы»
Начислен НДС со стоимости невозвращенной тары91, субсчет «НДС»68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС»

Сумма неустойки (штрафа, пени за несвоевременный возврат тары) признается в доходах поставщик

  • при признании штрафных санкций покупателем;
  • по решению суда, вступившему в силу.
Содержание операцииДтКт
Отражены штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договора76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по претензиям»91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы»
Погашены покупателем штрафы, пени, неустойки51 «Расчетный счет»76, субсчет «Расчеты по претензиям»

Свои расходы по доставке (очистке, ремонту) тары поставщик относит на счет 44 «Расходы на продажу».

Если расходы по доставке (очистке, ремонту) несет покупатель, а по договору поставщик возмещает и то в учете это отражается следующим образом.

Содержание операцииДтКт
Отражены расходы по доставке, ремонту, очистке возвратной тары на основании выставленного покупателем счета20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 44 «Расходы на продажу»76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Возмещены покупателю понесенные расходы76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»51 «Расчетный счет»

Но если, к примеру, поломка тары произошла по вине покупателя, то он производит ремонт собственными силами (в учете у поставщика это никоим образом не отражается).

Или же тару ремонтирует поставщик, а покупатель компенсирует ему эти расход В учете делаются следующие проводки.

Содержание операцииДтКт
Списаны затраты на ремонт тары20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 44 «Расходы на продажу»
  • ремонт производится собственными силами:
    10 «Материалы», 69 «Расчеты по социальному страхованию», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»;
  • ремонт производит сторонняя организация:
    60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Выставлен счет покупателю на возмещение расходов на ремонт62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы»
Поступили денежные средства от покупателя на ремонт51 «Расчетный счет»62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Налоговый учет

НДС. Минфин придерживается мнения, что поставщик не имеет права принимать к вычету входной НДС по возвратной тар Ведь тара возвращается продавцу, то есть отсутствует облагаемая НДС операция по реализации тары. А ее залоговая стоимость не включается в базу по

У судов нет единой позиции по этому вопросу. Одни поддерживают Минфи другие — поставщиков. Суды делают вывод, что признание тары залоговой, факт ее возврата или невозврата не влияют на право организации получить вычет по НДС. Использование возвратной тары и невключение ее залоговых цен в налоговую базу по НДС не следует рассматривать как операцию, не облагаемую НДС или освобождаемую от НДС. Эта норма не отменяет действие условий применения вычетов по

То есть если тара участвует в облагаемых НДС операциях (например, в реализации товара, облагаемого НДС), то организация имеет право на налоговый выче

Если покупатель не вернул поставщику залоговую тару, она считается реализованной (по условиям договора на поставку товара или по письменной договоренности сторон) и сумма дохода, полученная в виде залога, включается в базу по

Налог на прибыль. Стоимость возвратной тары признается при расчете налога на прибыль в момент передачи ее в использовани

Сумма залога по возвратной таре, поступающая от покупателя или возвращаемая ему, у поставщика не образует ни дохо ни расхо

Однако все меняется, если покупатель не вернул тару поставщику. В этой ситуации поставщик сумму залога включает в состав внереализационных доходов (по условиям договора на поставку товара или по письменной договоренности сторон

Суммы штрафов, пени, неустойки являются внереализационными доходами и включаются в базу по прибыли в момент признания их покупателем или на дату вступления в силу решения су

Расходы по доставке, ремонту и очистке тары, возникающие у поставщика, признаются внереализационными расходами и подлежат учету при расчете налога на прибыль в полном объем

С глаз долой, с учета вон: списываем тару

Списание тары возможно по следующим причина

  • износ;
  • выявление недостач, хищений или порчи тары (в том числе вследствие аварий, пожаров, стихийных бедствий).

На тару, пришедшую в негодность, инвентаризационная комиссия составляет акт на списание с указанием причин списания.

1. Порядок возврата тары при отсутствии соответствующего условия в договоре поставки

1. Порядок возврата тары при отсутствии соответствующего условия в договоре поставки

Согласно ст. 517 ГК РФ, если иное не установлено договором, покупатель (получатель) обязан возвратить поставщику многооборотную тару и средства пакетирования, в которых поступил товар, в порядке и в сроки, установленные законом, иными правовыми актами и принятыми в соответствии с ними обязательными правилами или договором.

На практике возникают споры о возможности применения порядка возврата тары, утвержденного отдельными нормативными правовыми актами, если соответствующие условия стороны не согласовали в договоре.

1.1. Вывод из судебной практики: По вопросу о применении Правил обращения возвратной деревянной и картонной тары и Правил применения, обращения и возврата многооборотных средств упаковки (утв. Постановлением Госснаба СССР от 21.01.1991 N 1) в случае, когда договор поставки не содержит условия о порядке возврата тары и распределении расходов по ее возврату, существует две позиции судов.

Позиция 1. Если договор поставки не содержит условия о порядке возврата тары и распределении расходов по ее возврату, то сторонам следует руководствоваться Правилами обращения возвратной деревянной и картонной тары и Правилами применения, обращения и возврата многооборотных средств упаковки (утв. Постановлением Госснаба СССР от 21.01.1991 N 1).

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 02.03.2011 по делу N А46-9302/2010

«…При рассмотрении требования ООО «Торговый кирпичный дом» о ненадлежащем исполнении ООО «ПСФ «Полет и К» обязательства по возврату поддонов при передаче товара суд первой инстанции установил отсутствие заявок в подтверждение факта согласования сторонами наименования, количества поставляемого товара и на основании статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации сделал вывод о незаключенности договора поставки от 03.07.2008 N 178/08.

Из содержания статьи 517 Гражданского кодекса Российской Федерации вытекает обязанность покупателя по возврату поставщику многооборотной тары, в которой поступил товар, в порядке и в сроки, установленные законом, иными правовыми актами, принятыми в соответствии с ними обязательными правилами или договором.

Обязательный возврат многооборотных средств упаковки после освобождения от продукции и товаров также предусмотрен пунктом 3 Правил применения, обращения и возврата многооборотных средств упаковки, утвержденных постановлением Госснаба СССР от 21.01.1991 N 1. Многооборотные средства упаковки, принадлежащие предприятию-изготовителю, возвращаются ему независимо от того, получены ли продукция и товары в них от изготовителя или от организации материально-технического снабжения, оптового торгового предприятия (организации), а при отсутствии сведений об изготовителе продукции и товаров — отправителю.

По результату надлежащей оценки в совокупности допустимых и достоверных доказательств получения товара по товарным накладным (статьи 68, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), суд первой инстанции сделал правильный вывод о ненадлежащем исполнении ответчиком обязательства по возврату оборотной тары (поддонов) и на законном основании удовлетворил требование истца о взыскании 140 800 рублей задолженности…»

Аналогичная судебная практика:

Решения высших судов

Письмо ВАС РФ от 20.01.1993 N С-13/ОП-20 «Об отдельных решениях, принятых на совещаниях по судебно-арбитражной практике»

«…6. О действии Инструкций о порядке приемки продукции и товаров по количеству и качеству, и Правил применения многооборотных средств упаковки.

Исходя из действующего законодательства стороны при заключении договора могут предусмотреть в нем условия о порядке и сроках приемки продукции и товаров по количеству и качеству, а также о порядке и сроках возврата тары. Если такие условия в договор не включены, в части приемки продукции и товаров по количеству и качеству, а также возврата тары, следует руководствоваться Инструкцией о порядке приемки продукции и товаров по количеству и качеству и Правилами применения многооборотных средств упаковки и Правилами обращения возвратной деревянной и картонной тары…»

Постановление ФАС Поволжского округа от 09.09.1997 по делу N 255/5

«…Из имеющихся в деле материалов обязанность истца по возврату производственной тары, условия возврата, сроки, порядок расчетов за тару, не усматриваются. Договор на поставку пряжи отсутствует. Если речь идет о многооборотных средствах упаковки (что не доказано материалами дела), то в соответствии с Правилами применения, обращения и возврата многооборотных средств упаковки, утвержденных Постановлением Госснаба СССР от 21.01.91 N 1 на подлежащую возврату тару должен быть выписан отправителем сертификат соответствующей формы в 2-х экземплярах, один из которых направляется получателю не позднее 2-х дней после отгрузки продукции и товаров. Сертификатов на тару в материалах дела нет. В железнодорожных накладных на поставку пряжи какие-либо отметки отправителя либо сведения, необходимые для возврата тары, также отсутствуют.

Несмотря на то, что судом определениями от 14.10.96 и 04.11.96 о принятии искового заявления к производству были истребованы первичные документы в подтверждение суммы задолженности, истец не представил суду подлинных документов, свидетельствующих об отгрузке в адрес ответчика тары, которые позволяли бы определить количество и стоимость возвращенной тары.

По мнению коллегии оценка в имеющихся в материалах дела документов произведена судом в соответствии с требованиями ст. 59 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации…»

Постановление ФАС Уральского округа от 28.06.2001 N Ф09-1015/01-ГК по делу N А76-903/01

«…Как следует из материалов дела, по железнодорожным накладным 22539684, 22526487 на основании сертификата N 9273 истцом в 1995 г. произведена отгрузка поддонов металлических в количестве 6 штук.

На оплату стоимости отгруженных поддонов ответчику выставлено платежное требование — поручение N 38079 от 31.12.96.

Согласно п. 7 «Правил применения, обращения и возврата многооборотных средств упаковки» расходы по возврату многооборотных средств упаковки в пункты назначения относятся на получателя.

Судом установлено, что задолженность за железнодорожный тариф с учетом частичной оплаты путем встречной отгрузки глины по счет-фактуре от 01.08.95, составила 8453 руб. 30 коп. Доказательств того, что задолженность по оплате железнодорожного тарифа ответчиком погашена суду не представлено.

При таких обстоятельствах суд правомерно удовлетворил исковые требования. Решение соответствует закону и обстоятельствам дела…»

Позиция 2. Правила обращения возвратной деревянной и картонной тары и Правила применения, обращения и возврата многооборотных средств упаковки (утв. Постановлением Госснаба СССР от 21.01.1991 N 1) применяются к отношениям сторон только в случае, когда это прямо предусмотрено договором.

Постановление ФАС Уральского округа от 26.12.2000 N Ф09-1921/2000-ГК

«…ОАО «Выксунский металлургический завод» (г. Выкса Нижегородской области) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с иском к ОАО «Магнитогорский металлургический комбинат» о взыскании расходов в сумме 66225 руб. 60 коп. по возврату металлических многооборотных средств упаковки.

Согласно п. 7 утвержденных 21.01.91 Правил применения, обращения и возврата многооборотных средств и упаковки расходы по возврату многооборотных средств упаковки в пункты назначения относятся на получателя этих возвращаемых средств, если иное не установлено прейскурантом, настоящими Правилами или договором.

Вместе с тем согласно ст. 307 ГК РФ обязательства возникают из договора вследствие причинения вреда и из иных оснований, указанных в Гражданском кодексе РФ.

В соответствии со ст. 517 ГК РФ покупатель (получатель) обязан возвратить поставщику многооборотную тару, в которой поступил товар, в порядке и в сроки, установленные законом, иными правовыми актами, принятыми в соответствии с ними правилами или договором.

Ссылка на п. 7 указанных выше Правил, как на основание удовлетворения иска, является ошибочной, поскольку Правила действуют в части, не противоречащей Гражданскому кодексу РФ и когда есть на них прямая ссылка в договоре.

При таких обстоятельствах возложение на ответчика обязанности по возмещению расходов по возврату многооборотной упаковки нельзя признать правомерным…»

1.2. Вывод из судебной практики: Если договором или законом не определен срок возврата многооборотной тары, покупатель вправе исполнить это обязательство в разумный срок в соответствии со ст. 314 ГК РФ.

Постановление Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 N 18 «О некоторых вопросах, связанных с применением Положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки»

«…19. При разрешении споров, связанных с ненадлежащим исполнением покупателем обязанности по возврату поставщику многооборотной тары и средств пакетирования, следует исходить из того, что многооборотная тара и средства пакетирования, в которых поступил товар, должны быть возвращены поставщику в порядке и в сроки, установленные законом, иными правовыми актами, принятыми в соответствии с ними обязательными правилами или договором (статья 517 Кодекса).

В случае невозможности определения сроков возврата многооборотной тары и средств пакетирования в названном порядке указанный срок должен определяться исходя из правил, предусмотренных статьей 314 Кодекса…»

2. Примеры хозяйственных споров, в которых ст. 517 ГК РФ применена судом исходя из ее буквального содержания

2.1. Пример, подтверждающий невозможность предъявления к зачету расходов покупателя по возврату тары поставщику

Ситуация

Поставщик обратился в суд с требованием о взыскании с покупателя задолженности за поставленный товар, а также расходов по его доставке. Покупатель полагает, что сумма иска подлежит уменьшению в связи с возможностью проведения зачета на сумму расходов по возврату тары поставщику.

Требования поставщика были удовлетворены, а возражения покупателя — отклонены.

Применение ст. 517 ГК РФ в этой ситуации

Суд установил, что поставщиком были приведены надлежащие доказательства для удовлетворения заявленного требования. Доводы покупателя были отклонены в связи с тем, что обязанность по возврату тары возложена на него в силу закона (ст. 517 ГК РФ). Поскольку сторонами не был согласован иной порядок распределения расходов по возврату тары, нежели предусмотренный указанной статьей, покупатель не имел права предъявлять данные расходы к зачету.

(Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.08.2002 N А19-10719/01-22/02-20-Ф02-2397/02-С2)

Учет возвратной тары: цена, проводки, налоги

Учет возвратной тары имеет свои сложности и особенности, которые нужно знать при формировании учетной политики и составлении договоров. О том, как правильно поставленный порядок учета возвратной тары способен упростить проведение учетных операций и оптимизировать налогообложение, читайте в нашей статье.

Что понимается под возвратной тарой?

Если законодательством определенных сфер деятельности предусмотрено обязательное наличие тары при осуществлении поставок товаров, поставщик предоставляет покупателю товар в таре (ст. 481 ГК РФ). При несоблюдении указанных требований поставленный товар считается некачественным, и покупатель вправе выставить претензии или осуществить его возврат (ст. 482 ГК РФ).

Об учетных моментах возврата товаров читайте в статье «Какой порядок учета НДС при возврате товара поставщику?».

Условие о возвратности тары должно фиксироваться в договоре между поставщиком и покупателем (п. 3 ст. 254 НК РФ).

На практике возвратная тара часто представлена в виде ящиков и контейнеров из различных материалов, тканевых мешков, многоразовых бутылок и банок. Встречается и специальная тара, выступающая в качестве оборудования для продажи находящегося в ней товара.

Возвратная тара после ее использования покупателем передается в исправном состоянии обратно поставщику, если отсутствует иная договоренность (ст. 517 ГК РФ). Получается, что право собственности на возвратную тару не регистрируется у ее получателя, а остается у продавца. Указанная особенность является причиной многочисленных вопросов, касающихся учета возвратной тары.

В каких ценах производится учет возвратной тары?

У поставщика возвратная тара фиксируется по фактической стоимости, складывающейся из расходов по ее покупке или производству. Но при большом разнообразии видов тары и значительных объемах их обращаемости для упрощения учета возвратной тары поставщик в своей учетной политике может отметить, что движение тары регистрируется по учетным ценам, а разница между фактической и учетной стоимостью тары отображается в прочих расходах. Возможность выбора фактической или учетной оценки возвратной тары отмечена в пп. 166, 176 приказа Минфина от 28.12.2001 № 119н «Методические указания по учету МПЗ» (далее — методические указания).

У покупателя возвратная тара может отображаться по учетным ценам, но только в аналитическом учете (п. 180 методических указаний). Данный способ практически не применяется из-за своей нецелесообразности. В основном операции по возвратной таре фиксируются в фактических ценах, прописанных в договоре.

В условиях договора может быть оговорено внесение залоговой стоимости за тару. У поставщика движение по залоговой таре фиксируется по фактическим и залоговым ценам, а разница между ними отображается в прочих расходах (п. 182 методических указаний). У покупателя учет возвратной тары производится по залоговым ценам, зафиксированным в договоре.

ВАЖНО! Информация по возвратной таре при составлении расчетных документов по оплате товаров фиксируется в отдельной строке по цене, проставленной в договоре поставки (п. 174 методических указаний). Стоимость возвратной тары не должна входить в стоимость товаров, поставляемых вместе с тарой.

Отражение операций с возвратной тарой в бухгалтерском учете

У поставщика учет возвратной тары, используемой для продажи товаров, производится на счете 41 субконто «Тара под товаром и порожняя». Исключением является специальная тара, относящаяся к основным средствам и учитываемая на счете 01 с ежемесячным амортизационным списанием.

У покупателя учет возвратной тары производится с использованием забалансового счета 002 «ТМЦ, принятые на ответственное хранение», если в договоре не предусмотрено внесение дополнительной платы за тару.

Если за возвратную тару вносится залоговая стоимость, исходя из требований договора, то движение по ней фиксируется на балансовых счетах. В частности, движение по возвратной таре, в которой поступил товар для перепродажи, учитывается на счете 41 субконто «Тара». Операции по возвратной таре, в которой доставлены товары для внутрихозяйственного использования, регистрируются на счете 10 субконто «Тара».

Подробнее об отражении учетных операций с использованием счета 10 «Материалы» читайте в статье «Бухгалтерские проводки по учету материалов».

ООО «Дело вкуса» заключило с фирмой-поставщиком ООО «Вилли Бренд» три договора:

Договор № 1 на поставку соков. Товар предназначен для перепродажи покупателем. Пластиковые ящики, в которых поставляются соки, предоставляются покупателю на возвратной основе и без внесения дополнительной платы. В случае невозврата тары покупатель возмещает ее стоимость — 1 000 рублей.

Договор № 2 на поставку сывороточных напитков. Товар предназначен для перепродажи покупателем. Специальные контейнеры, в которых поставляются сывороточные напитки, предоставляются покупателю на возвратной основе с внесением дополнительной платы 5 000 руб., возвращаемой покупателю при возврате предоставленных контейнеров.

Договор № 3 на поставку воды в многоразовых пластиковых бутылках. Товар предназначен для внутрихозяйственного использования покупателем. Пластиковые бутылки под воду предоставляются покупателю на возвратной основе с дополнительным внесением их залоговой стоимости на 3 000 руб.

Проводки по учету возвратной тары при выполнении обязательств по договору:

Операции

ООО «Вилл Бренд» (поставщик)

ООО «Дело вкуса» (покупатель)

ГЛАВБУХ-ИНФО

Суббота
08 февраля 2020 г.

МРОТ:
Учетная ставка ЦБ:
11280 руб.
7,5%

Типовые бланки

Полезности

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

Управленческий учет

Классификаторы

Разработка сайта:

Главный редактор:

Как отразить в учете организации (покупателя) получение от поставщика товара в многооборотной таре и возврат поставщику указанной тары?

Как отразить в учете организации (покупателя) получение от поставщика товара в многооборотной таре и возврат поставщику указанной тары?

Товар приобретен по цене 118 000 руб., в том числе НДС 18 000 руб. На возвратную тару установлена залоговая цена в размере 5000 руб. Согласно договору поставки организация в установленный срок обязана возвратить тару поставщику. При возврате тары поставщик возвращает уплаченную организацией залоговую стоимость.

Гражданско-правовые отношения

Если иное не предусмотрено договором поставки и не вытекает из существа обязательства, продавец обязан передать покупателю товар в таре и (или) упаковке, за исключением товара, который по своему характеру не требует затаривания и (или) упаковки (п. 1 ст. 481, п. 5 ст. 454 Гражданского кодекса РФ).

Покупатель (получатель) обязан возвратить поставщику многооборотную тару, в которой поступил товар, в порядке и в сроки, установленные договором (ст. 517 ГК РФ).

Бухгалтерский учет

Приобретенный товар принимается к учету по фактической себестоимости, которая в данном случае равна сумме, уплаченной поставщику, без учета НДС (п. п. 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов” ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

В бухгалтерском учете товар учитывается на счете 41 “Товары”, субсчет 41-1 “Товары на складах” (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Перечисленная поставщику залоговая стоимость многооборотной тары для покупателя не является расходом и учитывается в составе дебиторской задолженности (п. п. 2, 16 Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Порядок отражения в учете многооборотной тары определен в разд. 3 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н. Согласно абз. 3 п. 182 Методических указаний при отгрузке товаров в таре, учитываемой по залоговым ценам, стоимость тары отражается в расчетных документах (счет, платежное требование, платежное требование-поручение и т.д.) отдельно по залоговым ценам и оплачивается покупателем сверх стоимости затаренных в нее товаров.

Покупатель полученную тару учитывает по залоговым ценам на субсчете 41-3 “Тара под товаром и порожняя” счета 41 “Товары” (п. 183 Методических указаний, Инструкция по применению Плана счетов).

Вместе с тем заметим, что право собственности на многооборотную тару, подлежащую возврату поставщику, к покупателю не переходит. В связи с этим организация может учитывать полученную тару за балансом на счете 002 “Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение” по залоговой цене (Инструкция по применению плана счетов).

Учитывая изложенное, считаем, что организация вправе самостоятельно выбрать метод учета поступающей многооборотной тары (п. п. 2, 4 Положения по бухгалтерскому учету “Учетная политика организации” (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н). В данной схеме исходим из предположения, что организация приняла решение руководствоваться порядком, изложенным в Методических указаниях.

В таком случае возврат тары будет отражаться бухгалтерской записью по кредиту счета 41, субсчет 41-3, и дебету счета учета расчетов с поставщиком. При этом счета учета продаж не используются (см. Письмо Минфина России от 14.05.2002 N 16-00-14/177).

При возврате залоговой тары поставщику в исправном состоянии покупателю возмещается ее стоимость по залоговым ценам (п. 183 Методических указаний). В бухгалтерском учете возврат залоговой цены поставщиком отражается по дебету счета 51 “Расчетные счета” и кредиту счета учета расчетов с поставщиком.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Так как в момент отгрузки товара, затаренного в многооборотную тару, реализации тары не происходит, то не возникает объекта налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ). Залоговая цена тары, предъявленная к оплате поставщиком, не содержит НДС (п. 7 ст. 154 НК РФ).

НДС, предъявленный поставщиком за товар, организация вправе принять к вычету после принятия товара к учету и при наличии счета-фактуры (пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Налог на прибыль организаций

В налоговом учете организации при перечислении поставщику товара залоговой стоимости тары расхода не возникает (п. 32 ст. 270 НК РФ). При получении возвращенной поставщиком залоговой суммы после возврата ему тары у организации отсутствует какая-либо экономическая выгода, соответственно, дохода также не возникает (ст. 41 НК РФ). Стоимость приобретенного товара формируется с учетом требований ст. 320 НК РФ исходя из суммы расходов, связанных с приобретением этого товара. В данном случае стоимость товара соответствует сумме, уплаченной поставщику.

Читайте также:  Аванс по договору подряда: предварительная оплата работы
Ссылка на основную публикацию